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Complesse procedure fiscali per la carenza legislativa Complesse procedure fiscali per la carenza legislativa Se può essere difficile definire correttamente il contratto di leasing (o locazione finanziaria), in assenza di una regolamentazione legislativa completa, ancor più astruso è esaminare il suo trattamento fiscale. Cerchiamo di rendere comprensibile il problema, partendo da un esempio pratico, pur dovendo, per la sua soluzione, far riferimento a diverse norme di legge, conosciute solo dagli addetti ai lavori. Nel leasing immobiliare, il cliente (che è un imprenditore, normalmente una società) è proprietario di uno stabilimento che viene trasferito in proprietà alla società di leasing; quest'ultima lo concede subito in locazione allo stesso cliente che verserà un canone ben più alto di quello normale per la locazione, in quanto in esso è compreso, tra l'altro, un anticipo sul futuro ritrasferimento a suo favore dello stabilimento. Allo scadere del leasing, il cliente ha diritto di ricomprare lo stabilimento ad un prezzo particolarmente favorevole: ciò avviene, sul piano economico, in quanto parte del corrispettivo è già stato pagato con il canone. L'esempio sostanzialmente non cambia, se non marginalmente, qualora il cliente indichi alla società di leasing lo stabilimento da acquistare di proprietà di terzi: la società lo comprerà e lo concederà in leasing al cliente. Come si vede, il leasing è custodito da una proceduta complessa che — non esistendo una regolamentazione organica — deve essere esaminata con riferimento ai singoli atti che vengono compiuti per avere un quadro fiscale corretto. ■f — al trasferimento dell'immobile dal cliente alla società di leasing è applicabile l'Iva, trattandosi di alienazione da parte di imprenditore; se la vendita viene fatta da un terzo, l'atto sarà soggetto ad Iva o a registro a seconda che il venditore sia, o no, un imprenditore. Sullo stesso atto è dovuta l'Invim sull'incremento di valore verificatosi dal momento dell'acquisto al momento dell'alienazione dello stabilimento; O — i canoni, che il cliente periodicamente paga alla società di leasing, sono soggetti ad Iva, in quanto l'esenzione, prevista per le locazioni dall'art. 10 del Decreto istitutivo dell'Iva, non si applica alle locazioni finanziarie ; 9 — quando e se il cliente, alla fine del leasing, riacquista lo stabilimento al prezzo convenuto (normalmente inferiore al valore reale), il trasferimento sarà nuovamente soggetto ad Iva, in quanto cedente è una società. La fattura dovrà essere emessa, a nostro avviso, sul prezzo concordato, in quanto i canoni pagati hanno già scontato l'Iva; A — anche la vendita (o rivendita) dalla società di leasing al cliente è soggetta ad Invim. L'importo del tributo è, però, nullo, in quanto l'acquisto è avvenuto per un corrispettivo (valore iniziale) superiore al prezzo di vendita (valore finale) e, pertanto, non si è verificato alcun incremento di valore. D'altra parte, ai fini dell'In vim, per i trasferimenti assoggettati ad Iva si assumono, quale valore f male o iniziale, i corrispettivi determinati ai fini di detta imposta; C — si potrebbe sostenere, in linea di ipotesi (ma la tesi appare sostanzialmente contraria alla legge), che il valore finale della rivendita, ai f tal dell'In vim, è rappresentato dal prezzo soggetto ad Iva (che viene fatturato) più quella parte dei canoni che può essere considerata come anticipo per l'acquisto della proprietà. Intervenendo in questa materia, la direzione Generale della Finanza Locale del Ministero per le Finanze (con Nota in data 12 dicembre 1979, n. 4/3787) è stata di contrario avviso: si è ritenuto, infatti, che per calcolare il valore finale si debbano sommare tutti i canoni corrisposti «sia quelli pagati periodicamente che quello pagato in occasione del trasferimento del diritto diproprietà». Viene, inoltre, esclusa la possibilità di calcolare i canoni pagati solo per quella parte che rappresenta un anticipato corrispettivo dell'acquisto. Una simile interpretazione, se applicata, porterebbe ad un rilevante (e forse non sosterà bile) aumento di costi per la società di leasing e, quindi, per tutte le relative operazio ni immobiliari. L'interpretazione ministeriale è da respingere comunque, in quanto verrebbe a crearsi una forbice tra Iva e Invim, verificandosi il caso di una fattura Iva per importo diverso dal valore finale Invim; g — sempre secondo il Ministero per le Finanze, il contratto stipulato tra le pai ti potrebbe essere qualificato non leasing, ma «una locazione di un bene immobile con clausola accidentale di vendita» e come tale soggetto all'imposta di registro: affermazione questa senza dubbio errata, in quanto l'applicazione dell'Iva o dell'imposta di registro al trasferimento dipende, in ogni caso, non dalla clausola accidentale, o no, ma dalla qualità di imprenditore in colui che aliena il bene ; 7 — ricordiamo ancora la Risoluzione della stessa Direzione Generale, in data 31 marzo 1980, n. 4/172 che richiama l'esenzione dall'Invim decennale prevista dall'art. 25 lettera d) del Decreto n. 643 per i fabbricati dati in locazione dalle società che esercitano esclusivamente attività di locazione finanziaria, anche qualora essa sia riferita a beni immobili e mobili. Con lo stesso documento, il Ministero ha precisato che anche l'assunzione di partecipazioni in società (con carattere strumentale) non determina alcuna preclusione per l'applicazione dell'esenzione dall'Invim decennale. Esaminiamo analiticamente il trattamento tributario del leasing immobiliare, vediamo sinteticamente quale può essere, in ogni ipotesi di leasing (sia immobiliare sia mobiliare), l'interesse del cliente a preferirlo ad altri tipi di contratto; in altre parole, perché prendere un macchinario od un immobile in leasing, anziché comprarlo semplicemente? A parte i vantaggi che possono derivare da una specifica situazione dell'impresa, occorre rilevare che i canoni versati alla società di leasing sono fiscalmente interamente deducibili subito, mentre gli acquisti devono essere ammortizzati nel tempo, secondo le percentuali fissate dalle norme fiscali. In conclusione, neppure dal punto di vista fiscale, il leasing ha avuto una sistemazione definitiva: in esso confluiscono elementi di vari con¬ tratti quali la vendita, la locazione, il mutuo e forse anche altri ancora, in relazione alle singole ipotesi. In particolare, riprendendo il discorso sul mutuo, dobbiamo rilevare come l'articolo 3 del Decreto istitutivo dell'Iva stabilisce che sono imponibili i prestiti di denaro, mentre l'articolo 10, dello stesso Decreto, sancisce l'esenzione per le operazioni di credito e di fi¬ nanziamento. L'aver usato diciture diverse per indicare ciò che è imponibile e ciò che è esente, dovrebbe far pensare che la legge si è riferita ad ipotesi diverse, non però esattamente individuate; ciò genera confusione sul trattamento fiscale della materia, pur dovendosi propendere per l'esenzione Iva generalizzata per i mutui. Gianfranco Gallo-Orsi